Оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля 2018

28.12.2018 Выкл. Автор admin

ИЗУЧЕНИЕ И ОЦЕНКА СИСТЕМ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ АУДИТА

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «ИЗУЧЕНИЕ И ОЦЕНКА СИСТЕМ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ АУДИТА»

(Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25 декабря 1996 г., протокол № 6)

1. Общие положения

2. Основные понятия

3. Требования, предъявляемые к изучению и оценке системы бухгалтерского учета

4. Требования, предъявляемые к изучению и оценке системы внутреннего контроля

5. Порядок оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита

6. Особенности изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля на субъектах малого предпринимательства

1. Общие положения

1.1. Настоящее правило (стандарт) подготовлено для регламентации аудиторской деятельности и соответствует Временным правилам аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации № 2263 от 22 декабря 1993 г.

1.2.Целью правила (стандарта) является определение действий аудиторской фирмы или аудитора, работающего самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, по опенке системы

бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля проверяемого экономического субъекта.

1.3.Задачами правила (стандарта) являются:

а) описание понятия системы внутреннего контроля и ее составляющих;

б) формулировка основных требований, предъявляемых к изучению и оценке аудитором системы бухгалтерского учета экономического субъекта в ходе аудита;

в) формулировка основных требований, предъявляемых к изучению и оценке надежности системы внутреннего контроля;

г) описание особенностей изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в субъектах малого предпринимательства.

1.4. Требования данного правила (стандарта) являются обязательными для всех аудиторских организаций при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, за исключением тех его положений, где прямо указано, что они носят рекомендательный характер.

1.5. Требования данного правила (стандарта) носят рекомендательный характер при проведения аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг. В случае отклонения при выполнении конкретного задания от обязательных требований данного правила (стандарта) аудиторская организация в обязательном порядке должна отметить это в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта, заказавшего аудит и (ил и) сопутствующие ему услуги.

2. Основные понятия

2.1. В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.

2.2. Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан получить достаточную убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Особенности системы внутреннего контроля могут способствовать формированию такой убежденности.

2.3. В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и(или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление.

2.4. При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех следующих градаций:

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности, чем три вышеупомянутые.

2.5. Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского учета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки. При проведении и документировании этой работы рекомендуется использовать следующие типовые формы:

а) специально разработанные тестовые процедуры;

б) перечни типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии;

в) специальные бланки и проверочные листы;

г) блок-схемы и графики;

д) перечни замечаний, протоколы или акты.

2.6. С учетом требований настоящего и других правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки. Снижение объема и детальности отдельных аудиторских процедур, произведенное в результате изучения особенности средств контроля экономического субъекта, должно быть во всех таких случаях надлежащим образом аргументировано.

2.7. Поскольку мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для планирования степени детальности и выборочности проведения аудиторских процедур, то соответственно отсутствие документирования или ненадлежащее документирование особенностей системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта, а также результатов изучения и оценки системы внутреннего контроля этого экономического субъекта может служить, в случае предъявления претензий к аудитору, доказательством низкого качества оказываемых им услуг.

2.8. Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчете) аудитора руководству проверяемого экономического субъекта.

3. Требования, предъявляемые к изучению и оценке системы бухгалтерского учета

Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведения аудиторской проверки обязан достичь понимания системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

а) учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;

б) организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

в) распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовке отчетности;

г) организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

д) порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;

е) порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

ж) роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;

з) критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

и) средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

Аудиторская организация в ходе аудиторской проверки обязана проверить соответствие организации системы бухгалтерскою учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам и отразить в рабочей документации аудитора случаи отмеченных нарушений.

Следует иметь в виду, что система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:

а) операции в учете правильно отражают временной период их осуществления;

б) операции в учете зафиксированы в правильных суммах;

в) операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета;

г) зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности;

д) ограничена возможность появления злоупотреблений.

3.5. В ходе аудиторской проверки необходимо ознакомиться с внутренними документами проверяемого экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние дел соответствует положениям вышеперечисленных документов. В необходимых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движение отдельных сумм в учете от первичных документов до их вклада в отчетные документы.

4. Требования, предъявляемые к изучению и оценке системы внутреннего контроля

4.1. Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя:

а) надлежащую систему бухгалтерского учета (см. раздел 3);

б) контрольную среду;

в) отдельные средства контроля.

4.2. Контрольная среда, под которой понимается осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя:

а) стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;

б) организационную структуру экономического субъекта;

в) распределение ответственности и полномочий;

г) осуществляемую кадровую политику;

д) порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

е) порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

ж) соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.

Руководство экономического субъекта несет ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала размерам и специфике деятельности экономического субъекта, функционировала регулярно и эффективно. И экономическом субъекте в соответствии с его учредительными документами или правилами внутреннего распорядка может быть назначен ревизор, создана ревизионная комиссия или организован отдел «внутреннего аудита», которым может быть передана часть функций по поддержанию системы внутреннего контроля.

Эффективная организационная структура экономического субъекта предполагает оправданное разделение ответственности и полномочий сотрудников. Она должна по возможности препятствовать попыткам отдельных лиц нарушать требования контроля и обеспечивать разделение несовместимых функций. Функции данного сотрудника являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного лица может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и нарушений и затруднять обнаружение таких ошибок и нарушений. Обычно подлежат распределению между различными лицами такие функции, как:

а) непосредственный доступ к активам экономического субъекта;

б) разрешение на осуществление операций с активами;

в) непосредственное осуществление хозяйственных операций;

г) отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Надлежащее функционирование системы внутреннего контроля зависит также от сотрудников, которым поручена соответствующая деятельность. Система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию и честность соответствующего персонала.

Аудитор обязан принимать во внимание, что система внутреннего контроля может не с абсолютной уверенностью, но лишь с определенной степенью вероятности, подтвердить, что Цели, ради которых она была создана, достигнуты. Причиной этого являются следующие неизбежные ограничения системы внутреннего контроля:

а) естественное требование руководством экономического субъекта того, чтобы затраты на осуществление контрольных мероприятий были меньше тех экономических выгод, которые дает применение таких мероприятий;

б) тот факт, что большинство средств контроля имеют своей целью выявление нежелательных хозяйственных операций, а не тех, которые являются необычными;

в) свойство человека делать ошибки по небрежности, в рассеянности, неверных суждений или недопонимания инструктивных материалов;

г) умышленное нарушение системы контроля в результате «говора сотрудников экономического субъекта как с другими сотрудниками данного экономического субъекта, гак и с третьими лицами;

д) нарушение системы контроля вследствие злоупотреблений со стороны представителей руководства, ответственных за функционирование данных аспектов контроля;

е) распространенная практика существенного изменения условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета, в результате чего принятые контрольные процедуры могут перестать выполнять свои функции.

4.7. Аудитор должен убедиться в том, что средства контроля проверяемого экономического субъекта достигают следующих целей:

а) хозяйственные операции выполняются с одобрения руководства как в целом, так и в конкретных случаях;

б) все операции фиксируются в бухгалтерском учете в правильных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой в экономическом субъекте учетной политикой и обеспечивают возможность подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;

в) доступ к активам возможен только с разрешения соответствующего руководства;

г) соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в наличии активов определяется руководством с установленной периодичностью и в случае расхождений руководством предпринимаются надлежащие действия.

4.8. Аудитору следует убедиться в применении на проверяемом им экономическом субъекте таких процедур внутреннего контроля, как:

а) арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей;

б) проведение сверок расчетов;

в) проверка правильности осуществления документооборота и наличия разрешительных записей руководящего персонала;

г) проведение в соответствии с установленным порядком периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно-материальных ценностей на предмет выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию;

д) использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне данного экономического субъекта;

е) осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам предприятия, к системе ведения документации и записей по бухгалтерским счетам;

ж) исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имевшими место и выяснение причин существенных расхождений.

5. Порядок оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита

5.1. Аудитор обязан оценивать систему внутреннего контроля экономического субъекта не менее чем в следующие три этапа:

а) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

в) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества этапов оценки системы внутреннего контроля, чем три вышеупомянутые, проводить оценку более детально и тщательно, чем предписывается в данном разделе.

5.2. Общее знакомство с системой внутреннего контроля.

5.2.1. Аудиторской организации в начале работы следует получить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета. По итогам первоначального знакомства аудиторская организация должна принять решение о том, может, ли она в своей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке.

5.2.2. В случае, если аудиторская организация примет решение о том, что она не может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля экономического субъекта, он должен планировать аудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Это может быть сделано, когда надежность системы внутреннего контроля оценивается аудитором как «низкая», или когда аудитору более удобно или экономически оправдано не полагаться на эту систему.

5.2.3. В том случае, если по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля экономического субъекта аудиторская организация примет решение о том, что она может сделать попытку полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля, ей следует осуществить первичную оценку надежности системы внутреннего контроля.

5.3. Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля.

5.3.1. Процедура первичной оценки надежности системы внутреннего контроля осуществляется на основе методики и приемов, которые аудиторские организации разрабатывают самостоятельно, но с учетом требований настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

5.3.2. В ходе процедуры первичной оценки Надежности системы внутреннего контроля аудитор обязан принимать во внимание, что:

а) следует проверять на предмет надежности средств контроля бухгалтерскую и хозяйственную документацию экономического субъекта всего отчетного периода, а не только избранных периодов времени;

б) при проверке необходимо уделить большее внимание тем периодам, деятельность в которых имела особенности или различия по сравнению с деятельностью, типичной для всего периода в целом;

в) оценка надежности всей системы внутреннего контроля и(или) отдельных средств контроля как «низкой» не исключает возможности оценки надежности других отдельных средств контроля как «средней» или «высокой».

5.3.3. По итогам процедуры первичной оценки надежности аудиторская организация может оценить надежность всей системы внутреннего контроля и(или) отдельных средств контроля как «среднюю» или как «высокую». В этом случае аудиторская организация должна планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не должна доверить данной системе абсолютно.

5.3.4. В том случае, если по итогам процедуры первичной оценки аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом н(или) отдельных средств контроля как «низкую», она обязана констатировать это и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

5.4. Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля и(или) отдельным средствам контроля, обязана ходе аудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой системы.

Процедуры подтверждения достоверности системы внутреннего контроля и(или) отдельных средств контроля осуществляются на основе методики и приемов, которые разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно, но с учетом требований настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

В том случае, если аудиторская организация в ходе процедур подтверждения надежности придет к выводу о том, что опека надежности системы внутреннего контроля в целом и(или) каких-либо отдельных средств внутреннего контроля окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствующим образом скорректировать порядок осуществления других аудиторских процедур, чтобы в целом повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудита.

5.5. Аудиторские процедуры, проводимые для проверки работоспособности и надежности системы внутреннего контроля и отдельных средств контроля, называются тестами средств контроля.

5.6. Все этапы оценки системы внутреннего контроля должны надлежащим образом документироваться, с указанием аргументов, которыми руководствовалась аудиторская организация, давая соответствующую оценку надежности всей системе или отдельным средствам контроля, или принимая решение, оказывающее влияние на планирование аудиторских процедур.

6, Особенности изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в субъектах малого предпринимательства

6.1. При аудите экономических субъектов, относящихся к субъектам малого предпринимательства, аудиторские организации так же обязаны изучать и давать оценку системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, однако при этом следует учитывать специфические особенности таких субъектов.

6.2. Для субъектов малого предпринимательства Характерным является то, что бухгалтерский учет в них ведется ограниченным числом работников, и кроме тою законодательно допускается совмещение обязанностей лица, ответственного за ведение учета и за хранение товарно-материальных ценностей. Таким образом, аудиторская организация в ходе аудиторской проверки таких предприятий не должна требовать в полной мере разделения ответственности и полномочий сотрудников.

6.3. В субъектах малого предпринимательства доверие аудитора к эффективности системы внутреннего контроля обычно должно быть ниже, чем для средних и крупных экономических субъектов, и по этой причине мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности должно в большей мере определяться аудиторскими процедурами по существу. Аудиторская организация самостоятельно принимает решение о том, применять или не применять при аудите данного экономического субъекта методики аудита, характерные для субъектов малого предпринимательства, но обязана отразить свой выбор и соответствующую аргументацию в своей рабочей документации.

6.4. Документирование изучения и опенки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля должно соответствовать масштабу проверяемого экономического субъекта и для субъектов малого предпринимательства может проводиться в упрощенном виде по сравнению с документированием крупных и средних экономических субъектов.

Для целей настоящего правила (стандарта) аудиторской деятельности и при планировании соответствующих аудиторских процедур аудиторским организациям следует выбирать методику аудита, руководствуясь в первую очередь соображениями возможности разделения ответственности и полномочий сотрудников, ответственных за ведение учета, особенностями организации системы бухгалтерского учета и документооборота таких экономических субъектов, а не только критериями отнесения организации к субъектам малого предпринимательства, основанными на виде деятельности, структуре уставного капитала и средней численности работников, предусмотренными другими нормативными актами Российской Федерации.

Раскрытие вопросов эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

При раскрытии вопросов эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля должны учитываться требования, предъявляемые стандартами к изучению и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Согласно требованиям Федерального правила (стандарта) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитор должен достичь понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и определить их эффективность. Для этого необходимо дать оценку следующих аспектов проверки:

  • учетная политика организации и ее изменения;
  • влияние новых нормативных актов в области бухгалтерского учета и налогообложения на отражение в бухгалтерской отчетности результатов хозяйственно-финансовой деятельности аудируемого лица;
  • организационная структура бухгалтерии и распределение обязанностей;
  • организация документооборота и хранение документов;
  • риск возникновения ошибок и предусмотренные средства контроля;
  • средства автоматизации и др.

Оценка эффективности системы бухгалтерского учета организации заключается в выводах аудитора по следующим вопросам: правильно ли и в соответствии с действующими нормативными документами отражены операции на счетах бухгалтерского учета; правильно ли операции отражают в учете временной период их совершения; ограничена ли возможность появления злоупотреблений и др.

На уровне остатков по счетам бухгалтерского учета аудитору следует обратить внимание на:

  • сложность учетных операций, которые могут потребовать привлечения экспертов;
  • счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажению;
  • завершение необычных и сложных операций в конце отчетного года и др.

На уровне систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитору нужно иметь в виду, что средства внутреннего контроля, имеющие отношение к системе бухгалтерского учета, содействуют достижению таких целей, как своевременный учет всех операций в точных суммах, на надлежащих счетах и в соответствующие отчетные периоды.

В качестве средств (методов) контроля можно назвать следующие:

  • проверка наличия внутренних документов, регулирующих права и ответственность должностных лиц;
  • наличие внутренних регламентов (правил) и контроля за их соблюдением;
  • ограничение доступа посторонних лиц к учетно-финансовой информации;
  • порядок санкционирования выполняемых действий ответственными лицами и их соответствие российскому законодательству;
  • соблюдение порядка и сроков проведения инвентаризации и др.

Стандарт акцентирует внимание аудиторов на то, что аудиторы могут применять различные приемы и методы, позволяющие дать оценку системы внутреннего контроля (СВК) и ее элементов, используя результаты тестирования.

Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля страховщика предваряет проведение всех последующих аудиторских процедур и предназначена для определения эффективности контрольной среды страховщика, предупреждения и своевременного выявления искажения бухгалтерской информации. Перечень общих вопросов для тестирования бухгалтерского учета и внутреннего контроля страховщика представлен в табл. 4.1.

Таблица 4.1. Общие вопросы для оценки систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля страховой организации.

Порядок оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

Аудитору необходимо понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля у аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к его проведению.

Система бухгалтерского учета — упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном и (или) количественном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций и других событий.

Аудитор должен оценить систему бухгалтерского учета аудируемого лица с точки зрения:

• адекватности структуры управления видам и объемам хозяйственной деятельности;

• наличия финансового планирования, контроля выполнения плановых показателей;

• организации контроля отражения всех операций в бухгалтерском учете и подготовки достоверной финансовой отчетности;

• состояния внутреннего учета и отчетности по всем видам деятельности;

• организации контроля деятельности подразделений.

При исследовании и оценке системы бухгалтерского учета аудиторам необходимо проанализировать следующие вопросы:

• учетная политика и основные принципы ведения учета;

• организационная структура подразделений, осуществляющих ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой отчетности;

• распределение обязанностей и полномочий;

• организация подготовки, оборота и хранения документов;

• порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;

• порядок подготовки периодической финансовой отчетности;

• программные средства, информационные системы;

• средства контроля областей учета.

По разработанным у аудируемого лица методикам аудиторам необходимо изучить существующие процедуры контроля системы внутреннего контроля. Проводимые аудиторами тесты должны позволять оценивать эффективность системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля с точки зрения возможности предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений.

Лудит организации бухгалтерского и налогового учета. В ходе аудиторской проверки аудиторам необходимо проверить соответствие действующему законодательству, регулирующему бухгалтерский учет и налогообложение, следующих составляющих бухгалтерского и налогового учета:

• содержание и порядок применения учетной политики по бухгалтерскому учету, рабочего плана счетов;

• содержание и порядок применения учетной политики по налоговому учету;

• документооборот, применяемые формы первичных учетных документов;

• формы внутренней бухгалтерской и налоговой отчетности;

• порядок отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций;

• порядок подготовки, оборота и хранения первичных документов, регистров бухгалтерского учета;

• порядок налогового учета;

• порядок применения компьютерной системы в бухгалтерском и налоговом учете.

Оценка результатов проведения инвентаризации. Учитывая, что объемы материальных ценностей существенны для финансовой отчетности, аудиторам необходимо получить разумные и уместные аудиторские доказательства относительно их существования и состояния, по возможности присутствуя при их инвентаризации, проводимой в соответствии с действующим законодательством.

При невозможности прямого наблюдения аудиторам необходимо провести альтернативные процедуры с целью получения разумных и уместных аудиторских доказательств относительно существования и состояния активов.

Оценка системы внутреннего контроля. Оценка системы внутреннего контроля аудируемого лица предусматривает следующие этапы:

• общее ознакомление с системой внутреннего контроля;

• первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

• подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Аудиторские организации могут принимать решения об организации большего числа этапов оценки системы внутреннего контроля и проводить оценку более детально и тщательно, чем описано выше.

По итогам первоначального ознакомления аудиторы должны принять решение о том, могут ли они в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля данного аудируемого лица. В случае принятия отрицательного решения аудиторы должны планировать аудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе; в случае принятия положительного решения аудиторы должны осуществить первичную оценку надежности системы внутреннего контроля аудируемого лица, т.е. использовать методики и приемы, которые аудиторы разрабатывают самостоятельно.

Если по итогам процедуры первичной оценки аудиторы оценили надежность всей системы внутреннего контроля в целом и/или отдельных средств контроля как среднюю или высокую, то аудиторам предстоит планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения и не доверять данной системе абсолютно. Если же по итогам процедуры первичной оценки аудиторы оценили надежность системы внутреннего контроля в целом и/или отдельных средств контроля как низкую, то они обязаны констатировать это и в дальнейшем планировать аудиторские процедуры соответствующим образом.

Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля в целом и/или отдельным средствам контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуществлять процедуры подтверждения этой системы, т.е. использовать методики и приемы, которые разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно, но с учетом требований стандартов аудиторской деятельности.

Если аудиторская организация в ходе подтверждения надежности придет к выводу о том, что оценка надежности системы внутреннего контроля в целом и/или каких-либо отдельных средств внутреннего контроля окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствующим образом скорректировать порядок других аудиторских процедур, чтобы повысить достоверность своих выводов по результатам проведения аудита.

Аудиторские процедуры, проводимые для проверки работоспособности и надежности системы внутреннего контроля в целом и/ или отдельных средств внутреннего контроля, называются тестами средств контроля.

Все этапы оценки системы внутреннего контроля должны надлежащим образом документироваться с указанием аргументов, которыми руководствовались аудиторы, давая соответствующую оценку всей системе или отдельным средствам контроля или принимая решение, оказывающее влияние на планирование аудиторских процедур.

Проверка системы внутреннего контроля производится в три этапа:

• описание действующей системы внутреннего контроля;

• оценка целесообразности контрольных механизмов;

• проверка эффективности системы внутреннего контроля.

При этом аудитору следует убедиться в выполнении следующих принципов, необходимых для функционирования данной системы:

Организация рабочих процессов. Процессы, выполняемые ежедневно в новом виде и новыми исполнителями, содержат в себе большую вероятность сознательной или бессознательной ошибки, чем процессы, выполнение которых регламентируется инструкциями и указаниями. Поэтому целью системы внутреннего контроля должна стать замена индивидуальной, часто меняющейся обработки повторяющихся операций на четко сформулированные, организованные процессы. Для этого используются письменные инструкции, заготовленные бланки и формуляры. Каждое отклонение от определенной организации рабочего процесса должно служить сигналом для проведения конкретной проверки и выяснения причин этого отклонения.

Разделение функциональных обязанностей. Определенные функциональные обязанности не могут выполняться одним и тем же лицом. Хозяйственные, управленческие и бухгалтерские функции должны быть разделены.

Контроль. Каждая операция в эффективно действующем экономическом субъекте должна находиться под контролем. Контроль бухгалтерского учета может проводиться как случайным, ручным способом, так и в систематизированном, обязательном порядке. При этом правильность выполнения операции может быть проверена путем сравнения результатов данной операции с результатами другой операции, независимой от первой. Наряду со сравнительными, могут проводиться и аналитические проверки, например анализ изменения отгруженной продукции и изменения дебиторской задолженности.

После завершения описания существующей системы внутреннего контроля аудитор приступает к тестированию используемых в данной системе средств внутреннего контроля. Его задачей является оценка целесообразности средств внутреннего контроля в конкретных ситуациях. При этом он исходит из того, что система функционирует так, как это было запланировано руководством.

Аудитору следует обратить внимание как на отдельные элементы системы внутреннего контроля, так и на взаимодействие этих компонентов.

Каждая инструкция, относящаяся к системе контроля, проверяется аудитором на предмет того, насколько полно, профессионально и понятно она написана. Установленные при такой проверке недостатки требуют исправления. Ошибочные инструкции не приводят однозначно к ошибочным действиям персонала, но это должно быть в обязательном порядке проверено аудитором.

Проводя проверку каждой процедуры внутреннего контроля, аудитор должен ответить на вопрос, способствует ли она правильности и полноте бухгалтерской отчетности, что является ее целью и эффективна ли она. Только тот контроль способствует достижению данной цели, который проводится на должном месте, в должное время и имеет адекватное содержание.

Для оценки компонентов системы внутреннего контроля как единого целого аудитор учитывает их взаимодействие, исходя при этом из соображения, что риск составления неполной и неправильной отчетности, ограниченный одной внутренней проверкой, должен быть уменьшен последующими проверками. Далее следует проверить, действительно ли контрольные механизмы дополняют, а не повторяют друг друга, что приводит к излишним трудозатратам. Проанализировав эти моменты, аудитор делает вывод о целесообразности взаимодействия отдельных компонентов системы.

Руководство аудируемого лица несет ответственность за разработку и функционирование системы внутреннего контроля. От руководства зависит соответствие системы внутреннего контроля масштабам предприятия и специфике его деятельности, ее постоянное и эффективное функционирование.

Обычно на предприятиях для повышения эффективности функционирования системы внутреннего контроля создаются специальные службы. Правильная работа системы внутреннего контроля требует соответствующей квалификации и честности работников.

Основными причинами неудовлетворительного функционирования системы внутреннего контроля, как правило, являются:

• требование минимизации затрат на контроль со стороны руководства экономического субъекта;

• выявление только нежелательных хозяйственных операций и недостаточный контроль необычных операций;

• небрежность, рассеянность, неверные суждения или недопонимание инструктивных материалов, являющихся причинами ошибок;

• умышленное нарушение системы контроля в результате сговора одних работников как с другими работниками данного предприятия, так и с третьими лицами;

• нарушение системы контроля в силу злоупотреблений со стороны представителей руководства, ответственных за функционирование контроля;

• существенные изменения условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета, приводящие к потере некоторых контрольных функций.

АКТУАЛЬНОСТЬ ОЦЕНКИ СИСТЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ АУДИТА

cтудент, факультет (направление) ОГАУ,

Обоснование объема и качества проверяемой информации аудиторами является очень актуальной проблемой.

В настоящее время существенно увеличилось значение бухгалтерского учета, потому что он является одним из главных средств контроля и управления хозяйственными процессами предприятия. Таким образом, в соответствии с Федеральным законом Российской Федерации «О бухгалтерском учете» (от 06.12.11 г. № 402-ФЗ ред. 18.07.2017) бухгалтерский учет на предприятии обязан разрешать конкретные задачи:

— сформировать полную и достоверную информацию о деятельности предприятия и его имущественного положения, необходимого внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководители, учредители, участники и собственники имущества предприятия, а также внешним — инвесторы, кредиторы и прочие пользователи бухгалтерской отчетности;

— гарантировать данными, что нужна внешнему и внутреннему пользователю бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций;

— исключить отрицательные результаты хозяйственной деятельности предприятия и обнаружить внутрихозяйственные запасы обеспечения ее финансовой устойчивости [5].

Эффективность системы бухгалтерского учета в ходе проведения аудиторской проверки должна быть обеспечена только, соблюдая основные принципы его ведения, состоящие из:

— правильной денежно (стоимостной) оценки имущества, обязательства и хозяйственной операции в валюте Российской Федерации — в рублях;

— дуального отображения хозяйственных операций на взаимосвязанных счетах, основываясь на Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

— документирования хозяйственной операции;

— обязательности проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств и отображения на счетах бухгалтерского учета ее результатов;

— соблюдения учетной политики в течение года;

— точности отнесения расходов и доходов к отчетным периодам;

— разграничении в учете текущих затрат на производство (издержки обращения) и капитальных вложений;

— правильности данных на первое число каждого месяца остатка по счетам синтетического учета и аналитического учета,

— отображения в бухгалтерском балансе предприятия только имущества, которое является ее собственностью;

— непрерывности ведения бухгалтерского учета хозяйственной деятельности;

— скоротечной определенности фактов.

Совместно с этим, верное и точное соблюдение представленных принципов бухгалтерского учета зависит от правильности организации, использования методики и постановки ведения его техники в организации.

В связи с этим аудитор должен дать оценку состоянию бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля проверяемого предприятия. С целью правильного определения вероятности возникновения значительных ошибок, которые бы повлияли на достоверность показателей финансовой отчетности, необходимо продумать и дать оценку системе внутреннего контроля. На основе такой оценки определяется сущность, размер и число аудиторских процедур.

Методические рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля МР-4/2013-КпТ определяют задачи функционирования системы внутреннего контроля, являющиеся условием обеспечения предприятием целей по определенным направлениям, представленным на рисунке 1 [9].

Рисунок 1. Цели функционирования системы внутреннего контроля

Непосредственно с учетом ориентира на представленные цели необходимо рассмотрение механизмов построения системы внутреннего контроля. Один из важнейших элементов системы внутреннего контроля, раскрываемый в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», представлен на рисунке 2.

Построить эффективную систему внутреннего контроля невозможно без осуществления качественной оценки рисков существующего бизнес-процесса. Определение целей необходимо для оценки риска, таким образом, оценить риски, значит выявить и проанализировать соответствующие риски, связанные с достижением установленных целей.

В рамках этой статьи рисками именуется вероятность появления подобных обстоятельств в перспективе, какие смогут послужить причиной к негативным результатам.

Рисунок 2. Элементы СВК

Следует определить, что аудиторская проверка является мероприятием, которое заключается в необходимости сбора, оценки и анализа аудиторских доказательств, подлежащего аудиту, и имеющее своим результатом выражение мнения аудитора о степени надежности системы внутреннего контроля.

Рисунок 3. Этапы проведения внутренней аудиторской проверки эффективности сиcтемы внутреннего контроля [6]

Если в результате проверки системы внутрихозяйственного контроля аудитор установит, то, что все без исключения условия, отмеченные ранее исполняются, то он может считать функционирование системы внутрихозяйственного контроля надежным и уменьшить объем собственной предстоящей работы.

Итогом процедуры первичной оценки надежности аудиторская организация будет считать оценку надежности всей системы внутрихозяйственного контроля и (или) отдельных средств контроля как «низкую», «среднюю» или «высокую» [10].

С 2017 г. после официального утверждения введения в действие международных стандартов аудита обязаны использоваться 30 международных стандартов согласно приказу №192, а также еще 18 по приказу №207. Вместе с тем, если договор в компании был заключен ранее 1 января 2017 г., аудиторская проверка должна быть осуществлена на основании ранее действующих стандартов. Примером МСА может быть «Международный стандарт аудита 220 «Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности» [1, 3].

Критерии описывались в Постановлении Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности». Вместе с тем, документ утрачивает силу с 1 января 2018 года в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 23.10.2017 N 1289.Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности см. Приказы Минфина РФ от 16.08.2011 N 99н, от 17.08.2010 N 90н и от 20.05.2010 N 46н [2].

Министерство Финансов России в Информационном сообщении от 03.10.2016 N ИС-аудит-7 доводит до сведения, что Советом по аудиторской деятельности 22 сентября 2016 г. (протокол N 26) одобрены критерии оценки качества аудита.

При проверках аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, которые осуществляют аудиторскую деятельность, качество их работы будет оцениваться соответствующим способом [7]:

— оценка «1» — существенные нарушения не выявлены;

— оценка «2» — выявлены существенные устранимые нарушения;

— оценка «3» — выявлены существенные неустранимые нарушения.

Итогом проверки аудиторской организации либо индивидуального аудитора, не осуществлявших аудиторскую деятельность, станет одно из следующих заключений: существенные нарушения не выявлены или выявлены существенные устранимые нарушения [8].

Таким образом, внутренний контроль и аудит в организации считается важной составляющей нынешней системы управления ими, позволяющей достигнуть поставленные цели с наименьшими затратами. В соответствии с международными стандартами внутреннего аудита контрольная среда представляет собой общее отношение высших органов управления хозяйствующим субъектом к необходимости осуществления внутреннего контроля и предпринимаемые в связи с этим действия.

Грамотная постановка системы внутреннего контроля в организации оказывает существенное воздействие на эффективную финансово-хозяйственную деятельность. Также она увеличивает финансовую устойчивость, формирует своевременную и достоверную финансовую и налоговую отчетность, сохраняет имущество и информацию, соблюдает норм законодательство, внутренние процедуры и регламенты.

Список литературы:

  1. «Международный стандарт аудита 220 «Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.11.2016 N 207н)
  2. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (утрачивает силу с 1 января 2018 г).
  3. Постановление Правительства РФ от 11.06.2015 N 576 (ред. от 31.07.2017) «Об утверждении Положения о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации»
  4. Федеральный закон от 25.04.2002 N 40-ФЗ (ред. от 26.07.2017) «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» (с изм. и доп., вступ. в силу с 25.09.2017)
  5. Кошелева А.Ю. Оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля /А.Ю. Кошелева // Все для бухгалтера.-2015.-№2.-С. 45-49.
  6. Краснова И. Методика проведения внутренней аудиторской проверки эффективности системы внутреннего контроля бизнес-процессов / И. Краснова // Институт внутренних аудиторов.-2016.-№7.-С.12-18.
  7. Лосева Л.А. Международные стандарты аудита и оценка качества аудиторских услуг /Л.А. Лосева // Теория и практика аудита.-2017.-№1.-С. 37-45.
  8. Лосева Н.А. Международные стандарты аудита: признание и применение в России /Н.А. Лосева // Аудитор.-2016.-№ 11.-С. 44 — 48.
  9. Мялкина А.Ф. К вопросу об аудиторских процедурах и оценке системы внутренного контроля коммерческого предприятия/ А.Ф. Мялкина // Экономика и экономические науки.-2015.-№5.-С. 34-39.
  10. Пугачев В.В. Современные подходы к оценке надежности Системы внутреннего контроля при внешнем аудите / В.В. Пугачев // Фундаментальные и прикладные исследования сектора экономики.-2016.-№ 5.-С. 60-65.

Смотрите еще:

  • Практика по ст 144 ук рф Практика по ст 144 ук рф Борис ПАНТЕЛЕЕВ, юрист Центра экстремальной журналистики Есть в ныне действующем Уголовном кодексе РФ 1996 года в разделе "Преступления против конституционных прав и свобод человека и гражданина" весьма занятная статья, очень […]
  • Политические права и свободы и их гарантии Политические права и свободы и их гарантии 27. Политические права и свободы, их правовые гарантии. 1. Общая характеристика. Политические права (большинство из них) принадлежат гражданам государства. Политические права связаны с участием граждан в […]
  • Ч 2 ст 92 ук Сімейний кодекс України (СКУ). Науково-практичний коментар. Стаття 92. Право на укладення шлюбного договору 1. Шлюбний договір може бути укладено особами, які подали заяву про реєстрацію шлюбу, а також подружжям. 2. На укладення шлюбного договору до […]